三大税种(增值税、企业所得税、个人所得税)都对视同销售行为做了规定，明确视同销售行为需缴纳增值税、企业所得税和个人所得税，同时都规范了视同销售的范围。那么，三大税种对视同销售行为的规定有什么异同呢?

01

增值税对视同销售的规定

《增值税暂行条例实施细则》第四条对视同销售的规定：

“单位或者个体工商户的下列行为，视同销售货物：

(一)将货物交付其他单位或者个人代销;

(二)销售代销货物;

(三)设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，但相关机构在同一县(市)的除外;

(四)将自产或者委托加工的货物用于非增值税应税项目;

(五)将自产、委托加工的货物用于集体福利或者个人消费;

(六)将自产、委托加工或者购进的货物作为投资，提供给其他单位或者个体工商户;

(七)将自产、委托加工或者购进的货物分配给股东或者投资者;

(八)将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人。”

解读:

1.《增值税暂行条例实施细则》规范的是货物的视同销售,且视同销售的主体对象是单位、个体工商户,不含自然人个人。

2.非同一县(市)的同一单位内部机构之间为了销售目的而转移货物(如货物在总公司与分公司之间转移，分公司与分公司之间转移)，即使货物所有权未发生转移,也属于视同销售;

3.上述八种视同销售行为中委托代销和受托代销，货物所有权未转移给受托方，但规定都属于视同销售;

4.上述八种视同销售行为中第六至第八种业务行为，货物的所有权发生了转移;

5.视同销售的行为范围较宽广,但是不含劳务。

《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税[2016]36号)附件1《营业税改征增值税试点实施办法》第十四条对视同销售的规定:

“下列情形视同销售服务、无形资产或者不动产：

(一)单位或者个体工商户向其他单位或者个人无偿提供服务，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。

(二)单位或者个人向其他单位或者个人无偿转让无形资产或者不动产，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。

(三)财政部和国家税务总局规定的其他情形。”

解读：

1.《营业税改征增值税试点实施办法》规范的是服务、无形资产和不动产的视同销售行为。其中，视同销售服务的主体对象是单位、个体工商户，不含自然人个人。

2.规定视同销售的例外情况，即无偿向公益事业或者以社会公众为对象提供服务，向以公益事业或者以社会公众为对象无偿转让无形资产或者不动产，不属于视同销售。

3.有兜底性规定，即财政部和国家税务总局规定的其他情形。

总之，《增值税暂行条例实施细则》和财税[2016]36号文件规定的视同销售适用主体对象大多数都不含自然人个人，也就是说自然人个人发生的上述行为(无偿转让无形资产或者不动产除外)不属于视同销售计征增值税。

02

企业所得税对视同销售的规定

《企业所得税法实施条例》第二十五条规定：

“企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。”

《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》(国税函[2008]828号)对实施条例规定的视同销售做了细化性的规定：

一、企业发生下列情形的处置资产，除将资产转移至境外以外，由于资产所有权属在形式和实质上均不发生改变，可作为内部处置资产，不视同销售确认收入，相关资产的计税基础延续计算。

(一)将资产用于生产、制造、加工另一产品;

(二)改变资产形状、结构或性能;

(三)改变资产用途(如，自建商品房转为自用或经营);

(四)将资产在总机构及其分支机构之间转移;

(五)上述两种或两种以上情形的混合;

(六)其他不改变资产所有权属的用途。

二、企业将资产移送他人的下列情形，因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产，应按规定视同销售确定收入。

(一)用于市场推广或销售;

(二)用于交际应酬;

(三)用于职工奖励或福利;

(四)用于股息分配;

(五)用于对外捐赠;

(六)其他改变资产所有权属的用途。

解读：

1.《企业所得税法实施条例》规范的是劳务、无形资产和不动产(含财产)的视同销售行为，且视同销售的主体对象是企业，不含个体工商户和自然人个人。

2.视同销售行为限于非货币性资产交换,将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品 、职工福利或者利润分配等用途。

3.《企业所得税法实施条例》规定的视同销售的劳务，是广义的概念，指增值税的加工修理修配劳务和营改增的服务。

4.视同销售不含委托代销和受托代销，不含资产在总机构及其分支机构之间转移、不含企业内部改变资产用途，即资产所有权未发生转移不视同销售。

5.企业所得税规定视同销售的范围虽有不同，增加了劳务和非货币性资产交换视同销售的规定，但总体上窄于增值税。

03

个人所得税对视同销售的规定

《中华人民共和国个人所得税法实施条例(修订草案征求意见稿)》第十六条规定：

“个人发生非货币性资产交换，以及将财产用于捐赠、偿债、赞助、投资等用途的，应当视同转让财产并缴纳个人所得税，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。”

解读：

1.视同销售是新个人所得税法实施条例的新增条款,适用主体对象是自然人个人;

2.视同销售对象的范围为财产，即为货物、无形资产和不动产，不含劳务和服务;

3.视同销售行为限于非货币性资产交换，将财产用于捐赠、偿债、赞助、投资等用途;

4.征求意见稿规定的视同销售，其所有权都发生了转移;

5.视同销售不含委托代销和受托代销;

6.个人所得税法规定的视同销售的范围窄于企业所得税，且不含无偿劳务和无偿服务。因此，视同销售的范围最小的是个人所得税规定的视同销售。

04

举例

企业将自己的资金无偿借给企业的个人股东，根据增值税和企业所得税视同销售的规定,应按市场利率水平核定利息计征增值税及附加税费、企业所得税。个人股东将自己的资金无偿借给个人所投资的企业，不符合增值税和个人所得税视同销售的规定，不征收增值税和个人所得税。

(财务部 苏丽)